关于土地增值税若干征税问题的处理意见（二）

各市（区）地方税务局、本局各单位：

    为进一步做好土地增值税管理工作，规范统一全市土地增值税政策口径，近期对我市下发的各类土地增值税文件、处函进行了梳理，现将土地增值税若干征税问题明确如下处理意见：

    一、预征土地增值税

    1、普通标准住宅的预征问题

    除普通标准住宅不实行预征外，对其他各类商品房，均应按规定实行预征。对房地产开发企业既开发建造普通标准住宅又开发其他类型商品房的，其销售收入应分别核算，不能够分别核算的应预征土地增值税。

    纳税人转让普通标准住宅的，应当在首次办理预缴申报前向税源管理分局办理普通标准住宅认定手续，填写《房地产项目普通标准住宅认定表》（附件一）并提交以下证明材料，经税源管理分局审核确认后，可不预缴土地增值税。

    （1）立项批准机关对普通标准住宅的批准文件；

    （2）土地管理部门的批准文件；

    （3）物价部门核定的有关销售价格的批件；

    （4）税源管理分局要求提供的其他资料。

    2、普通标准住宅的认定问题

    普通标准住宅是指由政府指定的房地产开发公司开发、按照当地政府部门规定的建筑标准建造、建成后的商品房实行国家定价或限价、为解决住房困难户住房困难、由政府指定销售对象的住宅。

    其中“按照当地政府部门规定的建筑标准建造、建成后的商品房实行国家定价或限价”暂按常州市人民政府《关于批转关于切实稳定住房价格促进房地产业健康发展的意见的通知》（常政发[2005]107号）制定并对社会公布的“中小套型、中低价位普通住房”的标准执行。

    “为解决住房困难户住房困难，由政府指定销售对象的住宅”包括为安排住房困难户、解决中低档收入者住房而建造的经济适用房、微利房、解困解危房、拆迁安置住房、落实私改房等。立项批准文件应明确政府指定销售对象，该住宅凭政府主管部门出具的购房文书办理购房。

    3、工业厂房预征问题

    对于专门从事工业厂房开发建设的房地产开发企业，其厂房转让收入应作为营业用房按3%的预征率实行预征。

    4、车库（车位）、储藏室预征问题

    对房地产开发企业转让有产权车库（车位）、储藏室取得的收入按2%的预征率实行预征。

    二、减免税

    1、因国家建设需要依法征用、收回房产免税问题

    因国家建设需要依法征用、收回的房产或因国家建设需要而搬迁的纳税人自行转让的房产，免征土地增值税，纳税人应报送政府征用、收回和建设规划文件。因"城市实施规划"而搬迁，建设规划文件应由县（区）级以上人民政府或政府有关主管部门审批通过，文件批复中应涉及城市规划、旧城改造、企业污染扰民等符合免税规定的文字说明。

    2、合作建房征免税问题

    对于一方出地、一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征土地增值税。纳税人应提供合作建房合同、建成房屋自用的相关证明。建成房屋自用的相关证明包括职能部门对合作建房的批准文件和相关的土地权属证明。

    对建成后转让的，应按规定征收土地增值税。

    三、清算范围、对象和资料

    1、老项目清算

    对未预征土地增值税的房地产项目，即2004年4月1日前已完成销售的项目，可不再进行土地增值税清算；对2004年1月1日以前竣工的房地产项目实行土地增值税预征后发生的尾房销售，可在销售发生时对尾房收入按照苏地税发【2011】53号第二条的规定核定征收土地增值税。

    2、普通标准住宅清算

    在开发项目中兼有普通标准住宅和其它性质商品房的，应区分房屋性质，分别核算。清算时发现不符合普通标准住宅条件的，应按规定的预征率补征土地增值税并加收滞纳金。

    3、清算条件

    《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发【2006】187号）第二条第二款第一项规定“已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的”，主管税务机关可以要求纳税人进行清算，其中“该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的”是指已转让的房地产建筑面积与出租或自用的可售建筑面积合计占清算单位可售建筑面积比例在85%以上的。

    4、纳税人清算需上报的资料

    纳税人应按照《房地产项目土地增值税清算应报送及留存备查资料》（附件三）所列内容上报申报表、明细表及相关资料，需留存备查的资料也应进行相应的整理，以便税务机关核查。

    四、清算收入

    1、售后返租收入的确认

    苏地税规[2012]1号第三条第二款规定的售后返租收入，税务机关可按“一定期限内房地产企业（或者其关联方）实际取得的使用收益（如对外转租取得的租金等）”来测算“一定期限的使用权”的具体价值，并据以征收土地增值税。

    如转让房地产价款以外的有关经济收益无法确认的，可参照同期同类正常销售房屋转让价格或者同期同类存量房申报价格评估值确定其转让收入，依法计征土地增值税。

    2、转让价格明显偏低

    苏地税规[2012]1号第三条第三款规定“对纳税人申报的房地产转让价格低于同期同类房地产平均销售价格10%的，税务机关可委托房地产评估机构对其评估。”其中同期同类房地产平均销售价格是指剔除低价房后计算的同期同类房地产平均销售价格。

    五、项目面积和成本费用分摊

    1、同一开发项目中建设的不同类型房地产发生的土地成本（包括取得土地使用权所支付的金额和土地征用及拆迁补偿费）、建筑安装工程费，前期工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用，按苏地税规[2012]1号第二条所规定的核算对象分别归集。如不能按不同类型房地产分别归集的，应按照不同类型房地产的建筑面积占该项目总建筑面积比例分摊。

    项目总建筑面积=各类型房地产建筑面积（普通标准住宅面积+其他类型住宅面积+非住宅类房产面积）+公共配套设施面积

    开发成本核算面积=各类型房地产建筑面积

    各类型房地产建筑面积=外销房面积+自用面积

    外销房面积=预售许可证面积

    外销房面积=结转销售面积+未售面积

    2、某一类型房地产应分摊的公共配套设施费=项目公共配套设施费×（该类型房地产总建筑面积÷各类型房地产总建筑面积）。

    3、某一类型房地产的单位成本=该类型房地产归集发生的土地成本、建筑安装工程费，前期工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用÷该类型房地产总建筑面积。

    六、土地成本

    1、土地价款确认

    （1）对2006年3月2日以前房地产开发企业因投资方以土地作价入股或联营方式取得的土地使用权，其项目清算时土地价款应根据该项土地出让或者转让环节的合法有效凭证上所载明的金额进行确认，不得以投资或联营评估价格作为土地价款扣除金额。

    对2006年3月2日以后根据财税[2006]21号文件第五条规定，以土地作价入股或联营，进行房地产开发的，其土地使用权按规定征收土地增值税后，以计税金额作为该土地清算项目的土地价款扣除金额。

    （2）房地产开发企业因改制而取得的土地使用权，如改制时净资产为负数、以土地资产抵补负资产后以零资产出售的，土地价款可按该宗土地对应的抵补负资产金额及实际支付的土地出让金确定；改制时净资产为正数的，土地价款按该宗土地实际支付的土地出让金确认。此类项目清算时应附报改制过程中主管机关批文及评估报告等相关文件及明细材料。

    2、受让土地支付款项合法凭证问题

    由于土地受让纠纷或其它历史遗留问题导致受让土地的开发公司未取得合法票据，对此类问题在审核其款项支付真实的前提下，以报告形式上报市局进行处理。

    3、拆迁补偿费资料

    房地产开发企业申请拆迁补偿费扣除时，需提供《城市房屋拆迁许可证》及其申请拆迁时编制的拆迁计划和拆迁方案（具体包括①确切的拆迁范围； ②拆迁范围内房屋的用途、面积、权属等现状，附拆迁项目评估报告、项目调查明细表； ③拆迁的实施步骤和安全防护、环保措施； ④拆迁资金、安置房、周转房或者其他临时过渡措施的落实情况，附安置房房源明细表及评估报告； ⑤拆迁的方式、时限等，附拆迁委托协议、拆迁责任协议书）。

    4、拆迁补偿费合法凭证问题

    拆迁安置如委托拆迁中介机构进行的，凭拆迁中介机构开具的发票确认扣除项目；

    涉及拆迁个人的凭拆迁协议及个人签收单据确认扣除；

    涉及拆迁非个人的需凭被拆迁方提供的合法凭证确认扣除。未取得正式发票的，若能提供县级以上（含）地方人民政府及其土地管理部门收回土地使用权的正式文件（国土部门填制报市政府由分管市长审批签字后并由市政府盖章的收回土地呈报表、县级以上国土部门出具的收回土地证明文件暂比作收回文件处理），在清算过程中暂按拆迁协议及付款凭证确认扣除；无法提供合法票据且无法提供国土部门收回土地使用权的正式文件的，不予扣除。

    七、建筑安装工程费

    1、工程造价

    （1）基本工程造价的构成

    苏地税发[2011]53号规定：各市县应参照当地建设工程造价管理部门公布的建筑安装工程造价指数、定额标准和建筑材料市场指导价格，制定《房地产开发成本参考标准》。《常州市基本工程造价标准》（附件二）按照常州市工程造价管理处发布的《常州市工程造价指数》制定，该造价包括土（石）方工程、桩与地基基础工程、砌筑工程、混凝土及钢筋混凝土工程、金属结构工程、屋面及防水工程、防腐、隔热保温工程、楼地面工程、墙柱面工程、天棚工程、门窗工程、油漆涂料裱糊工程、给排水工程、电气工程、消防工程、暖通工程。

    （2）跨期工程基本造价标准问题

    对于建设工程跨多个基本造价标准时间点的，其基本造价标准（附件）可根据工程竣工验备案表上注明的竣工时间点对应的前一个基本造价标准时间点确定，也可按其他合理的方法进行确定。

    （3）单体工程中有框架与砖混相结合的建筑结构的，可按不同的结构面积分别适用不同的基本工程造价标准进行测算。

    2、竣工决算报告问题

    房地产开发企业未做竣工决算的，可按施工合同、施工审定单、工程发票及实际支付情况认定开发成本。对纳税人申报的房地产开发成本明显偏高的，税务机关可要求纳税人报送该项目工程决算审计报告或工程结算审核报告；对房地产开发成本明显偏高且无正当理由的，可参照《常州市基本工程造价标准》，结合房屋结构、用途、区位等因素核定每栋建筑物的单位面积造价金额标准，并据以计算扣除；情节严重的，按规定移交税务稽查部门处理。

    对扣除凭证及资料不完整、不规范、不真实的，比照上述办法处理。

    3、甲供材料、动力问题

    房地产企业自购的工程用材料（甲供材料）及工程合同或者协议确定由房地产企业承担的水电等工程动力价款，经中介机构鉴证及税务机关审核后可计入建筑安装工程费扣除项目，但应并入相应的工程项目计算造价，不得重复扣除。清算过程中取得的有关甲供材料、动力情况应核查建筑业营业税等税种申报缴纳情况，未申报缴纳的应纳入风险管理处理。

    开发过程中房地产企业已先行代垫，在工程结算时向施工企业收取的临时水电费不得计入建筑安装工程费扣除项目。

    4、异地工程票据问题

    异地工程票据违反了《中华人民共和国营业税暂行条例》关于建筑业营业税劳务发生地征税原则，应由建筑企业重新提供本地建筑业发票作为扣除凭证。

    八、公共配套设施费

    1、人防工程问题

    常政发〔2007〕136号规定“新建民用建筑依法按规定比例修建的防空地下室(以下统称依法配建的人防工程)的所有权属于国家。履行人防法定义务以外建设的具有防空功能的地下民用建筑(达到人防工程战术技术要求的最低标准)的所有权属于投资者。”“国家投资建设的人防工程和依法配建的人防工程，由人防主管部门负责申办房地产登记;履行人防法定义务以外由社会投资者出资建设的具有防空功能的地下民用建筑，无论是单建式还是结建式，由投资者负责房地产登记。”房地产企业依法配建的人防工程移交人防主管部门的，其成本费用可以扣除。经咨询民防局，依法配建的人防工程应具备以下资料：

    （1）人防工程建设许可文件；

    （2）标注人防面积的地下室总平图；

    （3）人防工程的测绘报告；

    （4）竣工验收证明书；

    （5）人防工程交接登记表。

    房地产企业在缴纳人防工程易地建设费后取得依法配建人防工程所有权的，在有偿转让计算收入时扣除相应的成本、费用。

    2、公建配套设施移交问题

    新建住宅小区的非营业性公建配套设施，除了社会公益性的配套设施以外，其权属归全体业主所有，由房产行政主管部门代为登记。对权属归全体业主所有的公建配套设施其发生的成本费用可以扣除；无法证明公建配套设施权属归全体业主的，应当出具无偿移交给全体业主的证明材料（包括房地产企业在当地主要媒体上的移交公告）。

    九、开发间接费用

    1、开发间接费用的分配问题

    如房地产开发企业的开发间接费用与多个工程项目相关、工程项目进度不一且仅部分项目应进行清算，原则上应根据项目相关的明细项目（工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳保费、周转房摊销等）进行分配，如确实无法分清的，以明细项目按多个相关工程建筑总面积进行分配。

    十、清算后继续销售

    1、房地产项目清算后发生清算房屋退房问题

    房地产项目清算后已记入清算收入的房屋发生退房，应重新填报《房地产项目土地增值税清算申报表》，办理清算补退税手续。

    2、清算申报退税抵减房地产项目清算后继续销售税款问题

    清算补退税款应与清算后继续销售补退税款分别计算。清算结果经税务机关最终确认的，其涉及的退税可作为清算多交税款在清算后继续销售申报土地增值税中抵减。

    3、清算后发生的成本和费用或清算后取得的成本和费用凭证扣除执行期限问题

    常地税一便函[2012]5号第八条第1款“对于原已清算且纳税人在申报及中介机构鉴证报告中已说明或披露的应付未付、已付未取得合法有效凭证款项，经主管税务机关核准暂允许其从清算申报受理之日起三年内按照合理方法增加单位面积成本费用。”是指2011年12月31日前已清算申报的项目，之后清算的项目税务机关可在纳税评估时发出税务事项告知书要求纳税人在2个月内进行结算、取得发票，逾期未结算支付的工程价款、政府规费等款项或未取得合法有效凭证的款项不再扣除。

    4、无产权车库（车位）清算后销售确认问题

    房产企业通过与业主签订转让无产权车库（车位）永久使用权、无固定期限或与房屋同期限让渡使用权等形式的转让协议，一次性收取固定年限使用费，其实质并未发生房屋所有权的转移。除原已开具销售不动产发票作收入处理情形外，该收入不属于土地增值税征收范围，不计入清算后继续销售收入，也不计入销售面积扣除成本费用。

    5、清算后继续销售风险核查发现原可售面积计算错误问题

    税务机关发现原清算项目总可售面积计算错误的，应重新按照核实后准确的可售面积计算单位面积成本费用，据以计算清算后继续销售税款。涉及清算项目补退清算税款的，按规定办理补退税手续。

    6、清算后继续销售风险核查发现原公共配套设施取得产权证并实现销售问题

    公共配套设施费用在清算申报时已全额计入房地产项目成本扣除，再销售时不再扣除成本费用。

    十一、其他问题

    1、中介机构问题

    在企业自行申报阶段，企业可自行聘请符合总局《土地增值税清算鉴证业务准则》规定条件的税务师事务所进行清算鉴证。

    对纳税人清算申报的收入、扣除项目明显异常的，税务机关可聘请税务师事务所及造价咨询中介机构进行第三方鉴证。鉴证机构的范围由市局根据其资信情况及专业水平，征询行业管理机构意见后选定。

二O一三年5月二日

二0一三年五月二日