以土地使用权以外的无形资产投资入股是否缴增值税

 

2013年6月17日的中国税务报发表了江苏省南京市国税局王大祥同志一篇实用价值的文章《以无形资产投资入股是否缴增值税》。大祥同志就“营改增”试点地区纳税人咨询以专利等无形资产对外投资入股，是否需要缴纳增值税的问题，做出解答如下。

 

回顾营业税相关法规，对于无形资产投资入股的规定，主要包括以下两方面：

 

（一）对于与投资方不共同承担风险，收取固定利润的行为，按“转让无形资产”处理，缴纳营业税。
《国家税务总局关于以不动产或无形资产投资入股收取固定利润征收营业税问题的批复》（国税函〔1997〕第490号）规定，根据《营业税税目注释》的有关规定，以不动产或无形资产投资入股，与投资方不共同承担风险，收取固定利润的行为，应区别以下两种情况征收营业税：以不动产、土地使用权投资入股，收取固定利润的，属于将场地、房屋等转让他人使用的业务，应按“服务业”税目中“租赁业”项目征收营业税；以商标权、专利权、非专利技术、著作权、商誉等投资入股，收取固定利润的，属于转让无形资产使用权的行为，应按“转让无形资产”税目征收营业税。

 

（二）对于参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。

《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税〔2002〕第191号）规定，以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。

 

上述“转让无形资产”，《国家税务总局关于印发〈营业税税目注释（试行稿）〉的通知》（国税发〔1993〕149号）明确规定为，转让无形资产，指转让无形资产的所有权或使用权的行为。无形资产，指不具实物形态、但能带来经济利益的资产。本税目的征收范围包括转让土地使用权、转让商标权、转让专利权、转让非专利技术、转让著作权和转让商誉。

对照“营改增”的规定，《财政部、国家税务总局关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》（财税〔2013〕37号，自2013年8月1日起执行）附件1《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》（以下简称实施办法）在应税服务范围注释中明确，“研发和技术服务中技术转让服务”和“文化创意服务中商标和著作权转让服务”属于增值税应税服务范围，具体包括：技术转让服务，指转让专利或者非专利技术的所有权或者使用权的业务活动；商标和著作权转让服务，指转让商标、商誉和著作权的业务活动。实施办法第二十五条规定，非增值税应税项目，指非增值税应税劳务、转让无形资产（专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权除外）、销售不动产以及不动产在建工程。前述营业税“转让无形资产”税目征收范围，除转让土地使用权外，转让商标权、专利权、非专利技术、著作权、商誉纳入增值税应税服务的征收范围。

 

对于专利等无形资产投资入股是否征收增值税的问题，实施办法第九条规定，提供应税服务，指有偿提供应税服务，但不包括非营业活动中提供的应税服务。有偿，指取得货币、货物或者其他经济利益。财税〔2013〕37号文件附件3《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点过渡政策的规定》仅保留了“试点纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务，免征增值税”的优惠，并不涉及投资入股。

 

王大详认为，以专利等无形资产入股，投资人取得了对应股权，属于其他经济利益，应该缴纳增值税，对于涉及专利及非专利技术投资入股，按规定可以享受免税优惠。不过值得注意的是，《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条第六项明确规定，单位或者个体工商户将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户，视同销售货物。而实施办法第十一条对视同提供应税服务作出规定，单位和个体工商户的下列情形，视同提供应税服务：（一）向其他单位或者个人无偿提供交通运输业和部分现代服务业服务，但以公益活动为目的或者以社会公众为对象的除外。（二）财政部和国家税务总局规定的其他情形。也就是说，第十一条并未提及专利等无形资产用于投资，属于视同提供应税服务，导致理解产生歧义，建议相关部门尽快明确此问题。“营改增”试点纳税人对类似业务进行处理时，应充分考虑政策变化带来的风险，并适时根据政策变化，正确履行纳税义务。

 

中国财税浪子（公共微信账号taxlangzi）：王大祥同志征收增值税的观点目前在实务中已经被不少税务局的同志所接受。但是我却仍对此保持适度异议：

其一、现行营业税暂行条例实施细则第三条指出，条例第一条所称提供条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产，是指有偿提供条例规定的劳务、有偿转让无形资产或者有偿转让不动产所有权的行为（以下称应税行为）。但单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供条例规定的劳务，不包括在内。前款所称有偿，是指取得货币、货物或者其他经济利益。2009年以前旧版的实施细则与之基本一致。如果按照这个条文去分析，在营业税环境下，以无形资产出资行为也完全可以根据取得其他经济利益这一后果，直接认定为属于营业税的征收范围，但是财税【2002】191号文却明确其属于不征收营业税的范围，而不是免征营业税的范围。这就说明，直接从有偿的角度还不足以解释191号文和实施细则之间的冲突。同样，我们也认为不能根据营改增试点实施办法第九条简单认定，营改增以后将除了土地使用权以外的其他无形资产用于投资就属于提供应税服务。

2、从不征收营业税和增值税，到开始征收增值税，这一改变跨度过大。同样根据营改增实施办法第十一条，也无法将将除了土地使用权以外的其他无形资产用于投资界定为视同提供应税服务。

3、如果直接依据实施办法第九条提供应税服务的定义将专利权、商标权等出资行为纳入增值税征收范围，就会新增加一个纳税全体，就是个人群体。对个人以专利技术、商标权、著作权等出资去征收增值税，难度比较大，也很难实现增值税的抵扣机制。

4、对于与部分权利所有人而言，原取得专利技术、商标权，著作权环节很少有进项税抵扣，如果直接在出资环节按照6%征税，会导致税负明显偏重，是不是也需要给出类似于出售没有抵扣过进项税的固定资产那样的特殊的简易计税政策？

最后，我也建议财政部、国家税务总局尽快明确这一政策。对于财税【2002】191号文的修改已经迫在眉睫。