根据“谁主张，谁举证”的基本证据规则，《中华人民共和国行政诉讼法》第32条明确规定：“被告对作出的具体行政行为负有举证责任，应该提供作出该具体行政行为的证据和所依据的规范性文件”。因此，在行政诉讼中，对具体行政行为合法性的举证责任要由行政机关承担。这就要求行政机关在做出具体行政行为时应该遵循先取证后处理的规则。

       各级税务机关是我国主管税收工作的法定机关，其在对各类税务违法行为做出具体处理时，也应遵循这一原则。

       一、消费税暂行条例的规定

       《消费税暂行条例》第一条，在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口本条例规定的消费品的单位和个人，以及国务院确定的销售本条例规定的消费品的其他单位和个人，为消费税的纳税人，应当依照本条例缴纳消费税。

       第二条，消费税的税目、税率，依照本条例所附的《消费税税目税率表》执行。消费税税目、税率的调整，由国务院决定。

       我国消费税采取的是正列举的“立法”表达模式，纳税人生产销售条例列举范围以内的消费品应该缴纳消费税；生产销售列举范围以外的消费品，不缴纳消费税。

       如果纳税人生产销售的货物没有缴纳消费税，而税务机关认为纳税人生产销售的是应征消费税的货物，那么，要由税务机关来承担举证责任并承担相应举证成本。

       二、油品类消费税征管中的难题

       目前实务中发现的生产销售油品类产品偷逃消费税的主要路径：

       1、偷梁换柱。纳税人生产应税消费品，销售时“偷梁换柱”，按照非消费税税目列举名称销售。

       2、指鹿为马。纳税人生产适用高税率应税消费品，销售时“指鹿为马”，按照适用低税率应税消费品销售。

       出现这两种偷逃消费税路径的主要原因有两个：一是油品类消费税税目采取正列举从量定额计征的模式存在固有缺陷；二是油品类应税消费品存在特殊性（产品差异往往仅取决于几个指标，且有时候这些指标仅通过简单调和或勾兑就能改变），不通过专门鉴定机构或借助专业技术设备，税务机关（人员）仅凭感官功能无法加以准确区分划定。

       以上两种偷逃税方式极大地减少了上游生产企业应缴纳消费税的总额，但并不影响下游企业应税消费品的使用价值。

       如何破解？成为税收征管中亟待解决的一大难题。

       三、总局2012年第47号公告的规定

       大意如下：

　　（一）纳税人以原油或其他原料生产加工的在常温常压条件下（25℃/一个标准大气压）呈液态状（沥青除外）的产品，符合汽油、柴油、石脑油、溶剂油、航空煤油、润滑油和燃料油征收规定的，按相应的汽油、柴油、石脑油、溶剂油、航空煤油、润滑油和燃料油的规定征收消费税；

　　纳税人生产上述列明产品以外的产品，符合该产品的国家标准或石油化工行业标准的相应规定（包括产品的名称、质量标准与相应的标准一致），且纳税人事先将省级以上（含）质量技术监督部门出具的相关产品质量检验证明报主管税务机关进行备案的，不征收消费税；否则，视同石脑油征收消费税。

　　（二）纳税人以原油或其他原料生产加工的产品如以沥青产品对外销售时，该产品符合沥青产品的国家标准或石油化工行业标准的相应规定（包括名称、型号和质量标准等与相应标准一致），且纳税人事先将省级以上（含）质量技术监督部门出具的相关产品质量检验证明报主管税务机关进行备案的，不征收消费税；否则，视同燃料油征收消费税。

　
       四、47号公告反映的深层次问题

       “两个否则”，无视《消费税暂行条例》的具体规定，不顾《行政诉讼法》明确的证据规则，将举证责任倒置，破坏了既定的“游戏规则”。

       “两个否则”，要求纳税人自证清白，实际上是有“罪”推定在行政法领域的表现。

       “两个否则”，将举证责任撇清，将举证成本转嫁，是本位主义作祟，行政懒惰的表现。

       “两个否则”，导致纳税人因不能自证清白（包括客观和主管原因）而被多征的税款和因自证清白而多付出的备案成本大大增加。

       “两个否则”，偏离了法制的轨道，损害了行政机关的威信，可能产生巨大的负面作用。

       “两个否则”，从增加消费税收入，遏制消费税偷逃行为方面来看，绝对可以称得上是税治的胜利；但从减轻纳税人负担，加强税收法制建设方面来看，或可说是税制的悲哀！

 

       一空之见，不足为虑；

       仁者见仁，智者见智。

       莫嗔莫怪，一笑了之！