分期支付股权转让款，利息是否属于转让收入？
中国税务报 2012年11月19日
桑乃泉 凌辉周滨
2003年3月，香港A公司与江苏省如东B投资公司、南通C投资公司、如东D发展投资公司联合投资成立E投资开发公司。2011年3月，A公司与B公司签订股权转让协议，约定B公司以15亿元的价款购买A公司持有E公司的50.1%股权。B公司自相关部门批准协议之日起7日内，支付首笔转让价款人民币7.5亿元，剩余转让款分3年付清，即2011年底支付人民币1.5亿元，2012年底支付人民币3亿元，2013年底支付人民币3亿元，分期支付的所有股权转让价款计息对应同期贷款基准利率。
根据非居民企业股权转让所得税源泉扣缴的相关规定，上述非居民企业香港A公司应该就其转让所得委托如东B公司代扣代缴股权转让企业所得税。对此，企业并无异议。但是，在确定股权转让收入时，如东B公司财务人员遇到了难题：即此次股权转让采取的是分期付款的方式，由此产生的利息是否应该计入股权转让收入并申报缴纳企业所得税。
笔者以为，对分期支付股权转让价款产生的利息收入是否应该确定为股权转让收入并缴纳企业所得税的问题，应根据合同性质和资金属性来判断。根据《国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知》（国税函〔2009〕698号），股权转让价指股权转让人就转让的股权所收取的包括现金、非货币资产或者权益等形式的金额，亦即依附于股权转让行为而产生的代价。在本案中虽仅有一份股权转让合同，但合同中不仅约定了股权转让的价格，同时也约定了分期付款方式下受让方所要承担的代价，其实质已属于混合合同，即合同既有股权转让属性又有资金借贷属性。因此，股权转让价仅为合同约定价格，而因分期付款按照合同约定的同期贷款基准利率产生的利息具有借贷属性，应在按合同约定支付时由受让方按规定代扣代缴营业税、城建税、教育费附加及企业所得税。也就是说，分期支付股权转让价款产生的利息收入并不属于股权转让收入，企业应按资金借贷的相关规定缴纳税款。
要正确代扣代缴非居民企业所得税，如东B公司还要准确确定股权的转让成本。在本案中，A公司2003年3月以美元进行投资，当时美元与人民币汇率为8.27左右，能否将当时投入的美元以当时的汇率换算成人民币作为股权转让成本扣除呢？根据国税函〔2009〕698号文件的规定，股权成本价指股权转让人投资入股时向中国居民企业实际交付的出资金额，或购买该项股权时向该股权的原转让人实际支付的股权转让金额；在计算股权转让所得时，以非居民企业向被转让股权的中国居民企业投资时或向原投资方购买该股权时的币种计算股权转让价和股权成本价。因此，股权成本价不是按投资入股时的外币和当时汇率折合人民币金额计算，而应以投资币种美元计算股权转让成本；股权转让收入也按照现行汇率换算成投资时币种美元，由此计算股权转让收益并以现行汇率换算成人民币计算缴纳企业所得税。
正确计算股权转让所得后，如东B公司还面临着如何确定纳税时间的问题。由于此次股权转让采取分3年付清转让款的方式，那么纳税时间能否以每次实际付款时间为准呢？根据《国家税务总局关于印发〈非居民企业所得税源泉扣缴管理暂行办法〉的通知》（国税发〔2009〕3号）第七条的规定：扣缴义务人在每次向非居民企业支付或者到期应支付本办法第三条规定的所得时，应从支付或者到期应支付的款项中扣缴企业所得税。本条所称到期应支付的款项，指支付人按照权责发生制原则应当计入相关成本、费用的应付款项。《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）第三条规定：企业转让股权收入，应于转让协议生效且完成股权变更手续时确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后作为股权转让所得。因此，A公司应于股权协议签订后并在工商部门办理股权转让变更后，一次性确认股权转让所得并由受让方B公司一次性扣缴预提所得税，而分期付款产生的利息则应于每次支付时扣缴相关税费。
