云中飞经典税务稽查案件点评系列——房地产专辑连载
案例八：“合作建房”，想说爱你不容易。
“合作建房”避税违规操作遭罚
来源：中华会计网校
　　由于房地产开发产品可以实行预售，所以房地产开发的纳税发生时间，与其他行业有明显不同。房地产公司取得预售收入时，要按照税法规定缴纳税款或预缴税款。《营业税暂行条例实施细则》第二十八条规定，纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采用预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。《国家税务总局关于房地产开发有关企业所得税问题的通知》（国税发〔2003〕83号）规定，房地产开发企业采取预售方式销售开发产品的，其当期取得的预售收入先按规定的利润率计算出预计营业利润额，再并入当期应纳税所得额统一计算缴纳企业所得税，待开发产品完工时再进行结算调整。《土地增值税暂行条例实施细则》第十六条规定：纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工，办理结算后再进行清算，多退少补。具体办法由各省、自治区、直辖市地税局根据当地情况制定。按照以上税法规定，房地产开发公司取得的开发产品预收款性质的任何收入，都应缴纳营业税和预缴企业所得税、土地增值税。
　　例如，A房地产开发公司取得土地使用权，通过开发项目立项、规划、审批后，决定为某金融机构开发建造一个3000万元的办公大楼。该金融机构为了加快工程开发项目进度，可以及时按工程进度拨付预付款。按照预算，该项目完工前，房地产公司可以获得开发项目的80％，合计2400万元的预收款收入。按照税法规定，开发产品预收款收入需要缴纳营业税、城建税及教育费附加为：2400×5.5％（综合税费率）＝132（万元）；需要预缴企业所得税为：2400×15％（当地规定预计利润率）×33％＝118.8（万元）；需要预缴土地增值税为：2400×1％（按地方规定）＝24（万元）。A房地产公司合计应缴纳税收274.8万元。
　　A公司为了延迟缴纳274.8万元的税收，对此进行了税收筹划。A公司与关联单位B签订了合作建房协议。协议规定：A、B双方合作开发金融机构的办公大楼项目，由A房地产公司提供土地使用权，B方提供资金，合作开发项目实现的利润，双方按规定比例分成。同时，B单位又与金融机构签订了委托建房协议。协议规定，金融机构委托B单位在A房地产公司提供的土地上建造办公大楼。金融机构直接将工程项目预付款项支付给B单位，不与A房地产公司发生资金往来。待工程完工结算验收合格后，金融机构再与房地产公司签订购房合同，据此办理相关资产的产权转移手续。
　　2005年初，三方已经按此签订相关协议。至2005年10月，B方共收到金融机构支付的项目预付款2400万元，大部分已经由B方直接支付给工程施工单位，余款也暂作为往来款处理。A房地产公司认为自己未分得任何收入，也没有在会计账簿上记载反映任何收支情况；B单位认为自己属于代收代付款项行为，也尚未获得实际结算收入，只是在账簿上反映了资金的往来情况。双方均未就2400万元预收款申报缴纳税款。
　　2005年11月，当地地税局稽查部门对房地产税收进行专项检查时，发现了这一情况。税务稽查部门认定，A、B双方之间的合作开发关系属于代理关系，不属于税法规定的合作建房关系。理由是：土地使用权只属于A公司，且办理房地产开发项目的任何手续都是以A公司的名义办理。A公司委托B单位代建房屋，并且代收代付款项，双方之间名义上的合作建房，实质上属于一种代理建房关系。这在《国家税务总局关于合作建房营业税问题的批复》（国税函〔2005〕1003号）也作了明确。该文件在答复海口紫荆花园合作开发税收问题的请示中批复：“鉴于该项目开发建设过程中，土地使用权人和房屋所有权人均为甲方，未发生《营业税条例》规定的转让无形资产的行为。因此，甲方提供土地使用权，乙方提供所需资金，以甲方名义合作开发房地产项目的行为，不属于合作建房。”
　　据此，地税局稽查局认为，B单位收取的2400万元预收款项，实际为A公司的房地产项目开发预收款项，B单位支付的工程施工款项实质上是代A公司付款。A公司不在自己会计账簿上反映开发产品预收款收入情况，并且没有向税务机关申报缴纳税收，造成少缴营业税132万元，少预缴企业所得税118.8万元，少预缴土地增值税24万元。最终，税务稽查部门认定A公司这种行为属于隐瞒收入造成少缴营业税收的偷税行为，除要求A公司补缴132万元营业税和滞纳金外，决定对A公司处以少缴132万元营业税一倍的罚款；但对A公司少预缴118.8万元企业所得税和24万元土地增值税的行为，由于是预缴税款，只补税和加收滞纳金，不予处罚。
　　同时，税务部门对B单位的纳税行为也进行了认定。如果B单位按照与A单位的协议，自己提供资金参与利润分成，则属于一种资金借贷和代理建房双重关系，应按实际获得的分成收入，分别合理确定资金利息收入和代理收入数额，分别缴纳营业税和相应税收；如果B单位本身实际没有提供资金，只是从购房者方代收代付资金，则仅属于代理关系。本例中，B单位实际上就是属于后一种代理关系，应按照代理服务业缴纳营业税及相关税收。如果B单位另外还从金融机构获得了受托建房收入，则也属代理服务业收入。

云中飞点评：“合作建房”，想说爱你不容易。
（法发[1996]第2号）关于以国有土地使用权投资合作建房问题规定，享有土地使用权的一方以土地使用权作为投资与他人合作建房，签订的合建合同是土地使用权有偿转让的一种特殊形式，除办理合建审批手续外，还应依法办理土地使用权变更登记手续。当事人签订合建合同，依法办理了合建审批手续和土地使用权变更登记手续，不因合建一方没有房地产开发经营权而认定合同无效。名为合作建房，实为土地使用权转让的合同，可按合同实际性质处理。
法释[2005]5号规定：
本解释所称的合作开发房地产合同，是指当事人订立的以提供出让土地使用权、资金等作为共同投资，共享利润、共担风险合作开发房地产为基本内容的协议。合作开发房地产合同的当事人一方具备房地产开发经营资质的，应当认定合同有效。
按上述司法解释，合作建房需要符合以下几个条件：
    一是必须以合作双方名义办理合建审批手续；
    二是办理土地使用权变更登记；
    三是其中一方应该具有房地产开发经营资质。
    四是共享利润、共担风险
现实中许多名义是“合作建房”的实际上都不属于“合作建房”。